Le 21 juin 2018, la Fondation IFRS a publié l'IFRIC Update de juin 2018 qui résume les décisions de l'IFRS Interpretations Committee (le Comité) prises au cours de sa réunion du 12 juin dernier.

Les sujets suivants ont été examinés :

Points à l'ordre du jour :

• Impôts différés : base fiscale d’un actif ou d’un passif (IAS 12 "Impôts sur le résultat") 
• Coûts pris en compte pour déterminer si un contrat est déficitaire (IAS 37 "Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels") 

Décisions provisoires du Comité :

• Détermination du cours de change en cas d'absence de convertibilité à long terme (IAS 21 "Effets des variations des cours de monnaies étrangères")
• Dépenses relatives à l’actif qualifié (IAS 23 "Coûts d’emprunt")
• Coûts d’emprunt sur le terrain (IAS 23 "Coûts d’emprunt")

Décisions du Comité :

• Classement des prêts et des facilités de crédit à court terme (IAS 7 "Etats des flux de trésorerie")

Autres sujets :

• Produits générés avant l'utilisation prévue (IAS 16 "Immobilisations corporelles")
• Travaux en cours du Comité

Points à l'ordre du jour

Impôts différés : base fiscale d’un actif ou d’un passif (IAS 12 "Impôts sur le résultat")

Le Comité a poursuivi son examen portant sur une question relative à la comptabilisation d'un impôt différé lorsqu'un preneur comptabilise un actif et un passif à la date de départ d'un contrat de location en application de la norme IFRS 16 "Contrats de location". Une question similaire se pose lorsqu'une entité comptabilise un passif et inclut dans le coût d'une immobilisation corporelle les coûts de démantèlement de cet actif. La demande décrit une situation dans laquelle les loyers et les coûts de démantèlement sont déductibles de l'impôt lorsqu'ils sont payés.

Le Comité a décidé de recommander que le Board propose un amendement limité à la norme IAS 12. Cet amendement limité proposerait que l'exemption de la comptabilisation initiale prévue aux paragraphes 15 et 24 de la norme IAS 12 ne s'applique pas aux transactions donnant lieu à la fois à des différences temporelles déductibles et imposables dans la mesure où une entité comptabiliserait un actif d'impôt différé et un passif d’impôt différé de même montant au titre de ces différences temporelles.

Prochaines étapes : le Board étudiera la recommandation du Comité lors d’une prochaine réunion.

Coûts pris en compte pour déterminer si un contrat est déficitaire (IAS 37 "Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels") 

En novembre 2017, le Comité a décidé d'ajouter à son ordre du jour un projet de normalisation à portée limitée. L’objectif de ce projet est de clarifier la signification du terme « coûts inévitables » (« unavoidable costs » ) dans la définition d’un contrat déficitaire de la norme IAS 37.

Lors de cette réunion, le Comité a discuté de la question de savoir s'il fallait proposer des dispositions d’informations à fournir et de transition pour les amendements proposés à la norme IAS 37.

Le Comité a recommandé que le Board propose :

• qu'aucune disposition supplémentaire d'informations à fournir ne soit proposée ;
• que les entités qui utilisent déjà les normes IFRS appliquent une approche rétrospective modifiée, c'est-à-dire que les entités appliqueraient les amendements proposés aux contrats existants à la date de première application ;
• qu’aucune disposition de transition spécifique ne soit proposée pour les premiers adoptants.

Prochaines étapes : le Board discutera des recommandations du Comité lors d'une prochaine réunion.

Décisions provisoires du Comité

Le Comité a discuté des questions suivantes et a provisoirement décidé de ne pas les ajouter à son ordre du jour normatif. Le Comité réexaminera ces décisions provisoires, y compris les raisons pour lesquelles il n'a pas ajouté ces points à son ordre du jour normatif, lors d'une prochaine réunion.

Le Comité encourage les parties intéressées à soumettre leurs réponses sur le site de l’IASB avant le 21 août 2018.

Détermination du cours de change en cas d'absence de convertibilité à long terme (IAS 21 "Effets des variations des cours des monnaies étrangères")

Le Comité a examiné la détermination du cours de change à utiliser par une entité pour traduire les résultats et la situation financière d'un établissement à l'étranger dans sa monnaie de présentation en application d'IAS 21.

Le Comité a examiné ce sujet dans le contexte suivant :

a. La convertibilité de la monnaie fonctionnelle de l'établissement à l'étranger avec d'autres monnaies est administrée par les autorités du pays. Ce mécanisme d'échange intègre l'utilisation d'un cours de change fixé par les autorités (cours de change officiel).

b. La monnaie fonctionnelle de l'établissement à l'étranger est sujette à un défaut de convertibilité à long terme avec d'autres devises – c’est à dire que la convertibilité n’est pas temporairement suspendue comme indiqué au paragraphe 26 de la norme IAS 21 et n'a pas été rétablie après la date de clôture de la période comptable.

c. L'absence de convertibilité avec d'autres devises a conduit à l'impossibilité pour l'établissement à l'étranger d'accéder à des devises en utilisant le mécanisme de conversion décrit ci-dessus (cf. a).

Le Comité a observé que ces conditions existent actuellement au Venezuela.

Le Comité a examiné si, dans ces circonstances, une entité est tenue d'utiliser un cours de change officiel pour appliquer la norme IAS 21.

Le Comité relève qu'une entité convertit les résultats et la situation financière d'un établissement à l'étranger dans sa monnaie de présentation en appliquant les dispositions des paragraphes 39 et 42 de la norme IAS 21. Ces paragraphes requièrent qu'une entité convertisse :

a. Les actifs et les passifs de l'établissement à l'étranger au cours de clôture ;

b. Les produits et les charges de l'établissement à l'étranger aux cours de change à la date des transactions si la monnaie fonctionnelle de l'établissement à l'étranger n'est pas la monnaie d'une économie hyper-inflationniste, ou sinon au cours de clôture.

Cours de clôture et cours à la date des transactions

Le paragraphe 8 de la norme IAS 21 définit (a) le « cours de clôture » comme le cours de change au comptant à la fin de la période de présentation de l’information financière et (b) le « cours de change au comptant » comme le cours de change pour une livraison immédiate. À la lumière de ces définitions, le Comité a conclu que le cours de clôture est le cours auquel une entité aurait accès à la fin de la période comptable au moyen d'un mécanisme de change légal.

En conséquence, le Comité note que, dans les circonstances décrites ci-dessus, une entité détermine si le cours de change officiel correspond à la définition du cours de clôture - c'est-à-dire le cours auquel l'entité aurait accès à la fin de la période comptable. De même, si la monnaie fonctionnelle de l'établissement à l'étranger n'est pas la monnaie d'une économie hyper-inflationniste, l'entité détermine si le cours de change officiel représente le cours de change à la date des transactions conformément au paragraphe 39(b) de la norme IAS 21.

Évaluation continue des faits et circonstances

Dans les circonstances décrites ci-dessus, les conditions économiques sont en général en constante évolution. Par conséquent, le Comité a souligné l'importance de réévaluer à chaque date de clôture si le cours de change officiel correspond à la définition du cours de clôture et, le cas échéant, aux cours de change aux dates des transactions.

Dispositions en matière d’information à fournir

Une entité est tenue de fournir des informations qui sont pertinentes pour la compréhension des états financiers d'une entité (paragraphe 112 de la norme IAS 1 "Présentation des états financiers").

Le Comité a souligné l'importance de présenter des informations relatives aux circonstances décrites ci-dessus. Le Comité a relevé en particulier les informations suivantes :

a. Les principales méthodes comptables et les jugements effectués en application de ces méthodes comptables ayant le plus d’impact sur les montants comptabilisés dans les états financiers (paragraphes 117 – 124 de la norme IAS 1).

b. Les sources d'incertitude concernant les estimations qui présentent un risque important pouvant conduire à un ajustement significatif de la valeur comptable des actifs et des passifs au cours de l’exercice suivant, ce qui peut inclure une analyse de sensibilité (paragraphes 125 – 133 de la norme IAS 1).

c. La nature et l'étendue des restrictions importantes qui limitent la capacité de l’entité à avoir accès aux actifs du groupe ou à les utiliser et de régler les passifs du groupe, ou en relation avec ses coentreprises ou ses entreprises associées (paragraphes 10, 13, 20 et 22 de la norme IFRS 12 "Informations à fournir sur les intérêts détenus dans d’autres entités").

Le Comité a conclu que les principes et les dispositions des normes IFRS fournissent une base adéquate permettant à une entité d’évaluer si, dans les circonstances décrites ci-dessus, elle utilise le cours de change officiel pour convertir dans sa monnaie de présentation les résultats et la situation financière d’une activité à l'étranger. En conséquence, le Comité a décidé de ne pas ajouter cette question à son ordre du jour normatif.

Recherche

Le norme IAS 21 contient des dispositions relatives à la conversion des résultats et de la situation financière d'une activité à l'étranger dans la monnaie de présentation d'une entité. Le Comité a toutefois noté que ces dispositions n'incluent pas de dispositions explicites sur le cours de change qu'une entité utilise lorsque le cours de change au comptant (tel que défini dans la norme IAS 21) n'est pas observable.

En conséquence, outre la publication de la décision provisoire ci-dessus, le Comité a décidé d’étudier la possibilité d’une norme à portée limitée visant à traiter ce sujet. Le Comité poursuivra son examen lors d’une prochaine réunion.

Dépenses relatives à un actif qualifié (IAS 23 "Coûts d’emprunt")

Le Comité a reçu une demande relative au montant des coûts d'emprunt incorporables dans le coût d’un actif lorsqu’une entité utilise des emprunts généraux pour obtenir un actif qualifié.

Dans la situation décrite dans la demande :

a. Une entité construit un actif qualifié ;

b. L'entité n'a pas d'emprunt au début de la construction de l'actif qualifié. En cours de construction, il emprunte des fonds généraux et les utilise pour financer la construction de l'actif qualifié ;

c. L'entité engage des dépenses pour l'actif qualifié, aussi bien avant qu'après l'emprunt.

La question consiste à savoir si une entité doit inclure les dépenses engagées pour un actif qualifié avant l'obtention des emprunts généraux pour déterminer le montant des coûts d'emprunt éligibles à la capitalisation.

Le Comité observe qu'une entité applique le paragraphe 17 de la norme IAS 23 pour déterminer la date de début d'incorporation des coûts d'emprunt. Ce paragraphe exige qu'une entité commence à incorporer les coûts d'emprunt lorsqu'elle remplit toutes les conditions suivantes :

a. Elle engage des dépenses pour l'actif,

b. Elle engage des coûts d’emprunt,

c. Elle entreprend des activités indispensables à la préparation de l’actif pour l'usage prévu ou sa vente.

En appliquant le paragraphe 17 de la norme IAS 23 à la situation décrite dans la demande, l'entité n'incorporerait pas de coûts d'emprunt tant qu'elle n'aura pas commencé à engager des coûts d'emprunt.

Le Comité a également noté que, pour déterminer les dépenses relatives à un actif qualifié auquel une entité applique un taux de capitalisation (paragraphe 14 de la norme IAS 23), l'entité n'exclut pas les dépenses relatives à l'actif qualifié engagées avant que l'entité n'obtienne les emprunts généraux.

Le Comité a conclu que les principes et les dispositions des normes IFRS fournissent à l'entité une base adéquate pour déterminer le montant des coûts d'emprunt éligibles à la capitalisation dans la situation décrite dans la demande.

En conséquence, le Comité a décidé de ne pas ajouter cette question à son ordre du jour normatif.

Coûts d’emprunt des terrains (IAS 23 "Coûts d’emprunt")

Le Comité a reçu une demande concernant la date à laquelle une entité cesse d’incorporer les coûts d'emprunt relatifs à des terrains.

Dans la situation décrite dans la demande :

a. Une entité acquiert et développe un terrain et construit ensuite un bâtiment sur ce terrain ; le terrain représente la zone sur laquelle le bâtiment sera construit.

b. Le terrain et le bâtiment répondent tous deux à la définition d'un actif qualifié.

c. L'entité utilise des emprunts généraux pour financer les dépenses liées au terrain et à la construction du bâtiment.

L’auteur de la demande souhaiterait savoir si l’entité doit cesser d’incorporer les coûts d’emprunt liés aux dépenses du terrain dès qu'elle commencera à construire le bâtiment ou si elle doit continuer à incorporer les coûts d’emprunt liés aux dépenses du terrain pendant la construction.

Le Comité a relevé, qu’en application d'IAS 23, pour déterminer la date à laquelle il convient d'arrêter d'incorporer les coûts d’emprunt encourus sur les dépenses liées au terrain :

a. L’entité considère l'usage envisagé du terrain. Les terrains et les bâtiments sont utilisés à des fins d'occupation en tant que propriétaire (comptabilisation en immobilisations corporelles selon la norme IAS 16 "Immobilisations corporelles"), à des fins de locations ou de plus-value en capital (comptabilisation en tant qu'immeuble de placement selon la norme IAS 40 "Immeubles de placement") ou sont destinés à la vente (comptabilisation en stock selon la norme IAS 2 "Stocks"). L'usage prévu du terrain ne sert pas simplement à la construction d'un bâtiment, mais plutôt à être utilisé pour l'un de ces trois objectifs.

b. En appliquant le paragraphe 24 de la norme IAS 23, une entité examine si le terrain est susceptible d'être utilisé aux fins prévues alors que la construction du bâtiment se poursuit . Si le terrain n'est pas en mesure d'être utilisé aux fins prévues pendant que la construction du bâtiment se poursuit, l'entité considère le terrain et la construction ensemble pour déterminer quand doit cesser l’incorporation des coûts d'emprunt sur les dépenses de terrain. Dans cette situation, le terrain ne serait pas prêt à être utilisé ou vendu comme prévu avant que les activités nécessaires à la préparation du terrain et du bâtiment pour l'usage ou la vente prévu ne soient substantiellement terminées.

Le Comité a conclu que les principes et les dispositions des normes IFRS fournissent une base adéquate à une entité pour déterminer la date à laquelle les coûts d'emprunt sur les dépenses de terrain ne doivent plus être incorporées. En conséquence, le Comité a décidé de ne pas ajouter cette demande à son ordre du jour normatif.

Décisions provisoires du Comité

Classement des prêts et des facilités de crédit à court terme (IAS 7 "Etats des flux de trésorerie")

Le Comité a reçu une demande concernant les types d’emprunts qu'une entité inclut dans son état de flux de trésorerie en tant que composante de la trésorerie et d'équivalents de trésorerie. Dans la situation décrite dans la demande :

a. Une entité a des prêts à court terme et des facilités de crédit (conventions de court terme / à vue) qui ont un délai de préavis contractuel court (par exemple de 14 jours) ;

b. L'entité déclare utiliser les conventions de court terme pour la gestion de sa trésorerie ; et

c. Le solde des conventions de court terme ne varie pas souvent du négatif au positif.

Le Comité observe que :

a. En application du paragraphe 8 de la norme IAS 7, une entité considère généralement les emprunts bancaires comme des activités de financement. Une entité inclut un emprunt bancaire en tant que composante de la trésorerie et d'équivalents de trésorerie seulement dans les circonstances particulières décrites au paragraphe 8 de la norme IAS 7 : une convention bancaire est un découvert bancaire qui (i) est remboursable sur demande et (ii) fait partie intégrante de la gestion de la trésorerie de l'entité.

b. La gestion de la trésorerie comprend la gestion de la trésorerie et des équivalents de trésorerie dans le but de faire face aux engagements de trésorerie de court terme plutôt que pour un placement ou d’autres finalités (paragraphes 7 et 9 de la norme IAS 7). Déterminer si une convention bancaire fait partie intégrante de la gestion de la trésorerie de l’entité est une question de faits et de circonstances.

c. Si le solde d'une convention bancaire ne fluctue pas souvent du négatif (découvert) au positif (disponible), cela indique que cette convention ne fait pas partie intégrante de la gestion de la trésorerie de l'entité et représente plutôt une forme de financement.

Dans les faits décrits dans la demande, le Comité a conclu que l’entité n’incluait pas les conventions à court terme en tant que composantes de la trésorerie et des équivalents de trésorerie car ces conventions à court terme ne sont pas remboursables sur demande. De plus, le fait que le solde ne fluctue pas souvent du négatif au positif indique que les conventions à court terme constituent une forme de financement plutôt qu'une partie intégrante de la gestion de la trésorerie de l'entité.

Le Comité a également noté que les paragraphes 45 et 46 de la norme IAS 7 requièrent d'une entité (a) une information sur les composantes de la trésorerie et des équivalents de trésorerie et un rapprochement des montants figurant dans l'état des flux de trésorerie avec les postes correspondants du bilan et (b) une information sur la méthode adoptée pour déterminer la composition de la trésorerie et des équivalents de trésorerie.

Le Comité a conclu que les principes et les dispositions des normes IFRS fournissent une base adéquate permettant à une entité de déterminer si elle doit inclure dans son état des flux de trésorerie les conventions à court terme décrites dans la demande en tant que composantes de la trésorerie et des équivalents de trésorerie. En conséquence, le Comité a décidé de ne pas ajouter cette question à son ordre du jour normatif.

Autres sujets

Produits avant l'utilisation prévue (IAS 16 "Immobilisations corporelles")

Le Comité a fourni des conseils concernant l'analyse par le staff des commentaires recueillis et les prochaines étapes concernant l'exposé-sondage.

Le Board examinera l'avis du Comité lorsqu'il discutera de la question lors d'une prochaine réunion.

Travaux en cours du Comité

Le Comité a reçu un rapport sur une demande qui sera examinée ultérieurement. De plus, le Comité a été informé de deux décisions provisoires d'agenda pour lesquelles la période de commentaires est terminée et d'un autre sujet en cours.

Le Comité discutera de chacun de ces sujets lors d'une prochaine réunion.

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