Cadre conceptuel

Le cadre conceptuel de l'IASB n'est pas une norme comptable internationale ; il ne comporte donc pas de disposition normative en matière d'évaluation ou d'information à fournir. Rien dans ce cadre ne supplante une norme comptable internationale spécifique.
Publié par l'IASC en juillet 1989 et adopté par l'International Accounting Standards Board  (IASB) en avril 2001, il fait actuellement l'objet d'un réexamen par ce dernier. Par ailleurs, en avril 2004, le Financial Accounting Standards Board  (FASB) et l'IASB se sont réunis pour examiner leurs plans d'actions communs et ont décidé, en octobre 2004, d'y ajouter le projet de développer un cadre conceptuel commun construit à partir des deux cadres existants.

Le 28 septembre 2010, l'IASB et le FASB ont achevé la première étape de leur projet de cadre conceptuel ; pour en savoir plus, consulter l'article .

Au niveau européen, le cadre conceptuel n'a pas fait l'objet d'une adoption par la Commission européenne (CE) et n'a donc pas été publié sous la forme d'un règlement (contrairement aux IAS et aux IFRS). Il a cependant été publié en annexe aux "Observations de la Commission européenne concernant certains articles du règlement CE n° 1606/2002" , ce dernier règlement ayant introduit le référentiel comptable international dans la législation communautaire.

Le résumé ci-dessous est basé sur le cadre conceptuel tel qu'il a été publié au niveau européen, en annexe aux observations de la CE (cf. ci-dessus).

Objectif du cadre conceptuel

Le cadre conceptuel définit les concepts qui sont à la base de la préparation et de la présentation des états financiers à l'usage des utilisateurs externes. L'objectif de ce cadre est notamment :

• d'aider l'IASB à développer les futures normes comptables internationales et à réviser celles qui existent déja ;
• d'aider les préparateurs des états financiers à appliquer les IAS et IFRS et à traiter de sujets qui doivent encore faire l'objet d'une norme ;
• d'aider les auditeurs à se faire une opinion sur la conformité des états financiers avec les normes comptables internationales ;
• d'aider les utilisateurs des états financiers à interpréter l'information contenue dans les états financiers préparés en conformité avec les normes comptables internationales.

Champ d'application

Le cadre conceptuel traite des questions suivantes :

• l'objectif des états financiers ;
• les caractéristiques qualitatives qui déterminent l'utilité de l'information contenue dans les états financiers ;
• la définition, la comptabilisation et l'évaluation des éléments à partir desquels les états financiers sont construits ;
  et
• les concepts de capital et de maintien de capital.

Le cadre conceptuel s'intéresse aux états financiers à usage général, y compris aux états financiers consolidés. Ces états financiers sont préparés et présentés au moins une fois par an et visent à satisfaire les besoins d'informations communs à un nombre important d'utilisateurs. Un jeu complet d'états financiers comprend un bilan, un compte de résultat, un tableau des flux de trésorerie, un état indiquant soit l'ensemble des variations des capitaux propres, soit uniquement les variations des capitaux propres autres que celles résultant de transactions avec les détenteurs de parts représentatives du capital agissant en cette qualité et des notes contenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres notes explicatives.

Le cadre conceptuel s'applique aux états financiers de toutes les entreprises commerciales, industrielles ou autres, qu'elles appartiennent au secteur public ou au secteur privé.

Les utilisateurs et leurs besoins d'information

Les utilisateurs des états financiers comprennent les investisseurs actuels et potentiels, les membres du personnel, les prêteurs, les fournisseurs et autres créanciers, les clients, les Etats et leurs organismes publics et le public. Ils utilisent les états financiers afin de satisfaire certains de leurs besoins différents d'informations. Comme les investisseurs sont les apporteurs de capitaux à risque de l'entreprise, la fourniture d'états financiers qui répondent à leurs besoins répondra également à la plupart des besoins des autres utilisateurs susceptibles d'être satisfaits par des états financiers.
C'est d'abord sur la direction de l'entreprise que repose la responsabilité de la préparation et de la présentation des états financiers.

L'objectif des états financiers

L'objectif des états financiers est de fournir une information sur la situation financière, la performance et les variations de la situation financière d'une entreprise, qui soit utile à un large éventail d'utilisateurs pour prendre des décisions économiques.

Hypothèses de base

• Comptabilité d'engagement : les états financiers sont préparés sur la base de la comptabilité d'engagement. Selon cette base, les effets des transactions et autres événements sont comptabilisés quand ces transactions ou événements se produisent (et non pas lorsqu'intervient le versement ou la réception de trésorerie) et ils sont enregistrés dans les livres comptables et présentés dans les états financiers des exercices auxquels ils se rattachent.
• Continuité d'exploitation : les états financiers sont normalement préparés selon l'hypothèse qu'une entreprise est en situation de continuité d'exploitation et poursuivra ses activités dans un avenir prévisible. Ainsi il est supposé que l'entreprise n'a ni l'intention, ni la nécessité de mettre fin à ses activités, ni de réduire de façon importante la taille de ses activités. S'il existe une telle intention ou une telle nécessité, les états financiers peuvent devoir être préparés sur une base différente, et, s'il en est ainsi, la base utilisée doit être indiquée.

Caractéristiques qualitatives des états financiers

Les quatre principales caractéristiques qualitatives sont l'intelligibilité, la pertinence, la fiabilité et la comparabilité.

• Intelligibilité : une qualité essentielle de l'information fournie dans les états financiers est d'être compréhensible immédiatement par les utilisateurs. A cette fin, les utilisateurs sont supposés avoir une connaissance raisonnable des affaires et des activités économiques ainsi que de la comptabilité.
• Pertinence : l'information possède la qualité de pertinence lorsqu'elle influence les décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des événements passés, présents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations passées. La pertinence de l'information est influencée par sa nature et son importance relative.
  • Importance relative : l'information est significative si son omission ou son inexactitude peut influencer les décisions économiques que les utilisateurs prennent sur la base des états financiers. L'importance relative dépend de la taille de l'élément ou de l'erreur, jugée dans les circonstances particulières de son omission ou de son inexactitude. En conséquence, l'importance relative fournit un seuil ou un critère de séparation plus qu'une caractéristique qualitative principale que l'information doit posséder pour être utile.
• Fiabilité : l'information possède la qualité de fiabilité quand elle est exempte d'erreur et de biais significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour présenter une image fidèle de ce qu'elle est censée présenter ou de ce qu'on pourrait s'attendre raisonnablement à voir présenter.
  • Image fidèle : pour être fiable, l'information doit présenter une image fidèle des transactions et autres événements qu'elle vise à présenter ou dont on s'attend raisonnablement à ce qu'elle les présente.
  • Prééminence de la substance sur la forme : si l'information doit présenter une image fidèle des transactions et autres événements qu'elle vise à présenter, il est nécessaire qu'ils soient comptabilisés et présentés conformément à leur substance et à leur réalité économique et non pas seulement selon leur forme juridique.
  • Neutralité : pour être fiable, l'information contenue dans les états financiers doit être neutre, c'est-à-dire sans parti pris. Les états financiers ne sont pas neutres si, par la sélection ou la présentation de l'information, ils influencent les prises de décisions ou le jugement afin d'obtenir un résultat ou une issue prédéterminée.
  • Prudence : la prudence est la prise en compte d'un certain degré de précaution dans l'exercice des jugements nécessaires pour préparer les estimations dans des conditions d'incertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne soient pas surévalués et que les passifs ou les charges ne soient pas sous-évalués. Cependant l'exercice de la prudence ne permet pas, par exemple, la création de réserves occultes ou de provisions excessives, la sous-évaluation délibérée des actifs ou des produits, ou la surévaluation délibérée des passifs ou des charges, parce que les états financiers ne seraient pas neutres, et, en conséquence, ne possèderaient pas la qualité de fiabilité.
  • Exhaustivité : pour être fiable, l'information contenue dans les états financiers doit être exhaustive, autant que le permettent le souci de l'importance relative et celui du coût. Une omission peut rendre l'information fausse ou trompeuse et, en conséquence, non fiable et insuffisamment pertinente.
• Comparabilité : l'évaluation et la présentation de l'effet financier de transactions et d'événements semblables doivent être effectués de façon cohérente et permanente pour une même entreprise et de façon cohérente et permanente pour différentes entreprises. Parce que les utilisateurs souhaitent comparer la situation financière, la performance et la variation de la situation financière d'une entreprise au cours du temps, il est important que les états financiers donnent l'information correspondante des exercices précédents.

Contraintes à respecter pour que l'information soit pertinente et fiable

• Célérité : l'information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un retard indu. La direction peut avoir à trouver un équilibre entre les mérites relatifs d'une information prompte et ceux d'une information fiable. Pour atteindre l'équilibre entre pertinence et fiabilité, la considération dominante doit être de satisfaire au mieux les besoins des utilisateurs en matière de prises de décisions économiques.
• Rapport coût/avantage : le rapport coût/avantage est une contrainte générale plutôt qu'une caractéristique qualitative. Les avantages obtenus de l'information doivent être supérieurs au coût qu'il a fallu consentir pour la produire.
• Equilibre entre les caractéristiques qualitatives : en pratique, la recherche d'un équilibre ou d'un arbitrage entre les caractéristiques qualitatives est souvent nécessaire. L'importance relative des caractéristiques dans les divers cas est une affaire de jugement professionnel.

Image fidèle/présentation fidèle

L'application des principales caractéristiques qualitatives et des dispositions normatives comptables appropriées a normalement pour effet que les états financiers donnent ce qui généralement s'entend par image fidèle ou présentation fidèle de la situation financière, de la performance et des variations de la situation financière d'une entreprise.

Eléments des états financiers

• Actifs : un actif est une ressource contrôlée par l'entreprise du fait d'événements passés et dont des avantages économiques futurs sont attendus par l'entreprise. L'avantage économique futur représentatif d'un actif est le potentiel qu'a cet actif de contribuer, directement ou indirectement, à des flux de trésorerie et d'équivalents de trésorerie au bénéfice de l'entreprise.
• Passifs : un passif est une obligation actuelle de l'entreprise résultant d'événements passés et dont l'extinction devrait se traduire pour l'entreprise par une sortie de ressources représentatives d'avantages économiques.
• Capitaux propres : les capitaux propres sont l'intérêt résiduel dans les actifs de l'entreprise après déduction de tous ses passifs.
• Produits : les produits sont les accroissements d'avantages économiques au cours de l'exercice, sous forme d'entrées ou d'accroissements d'actifs, ou de diminutions de passifs qui ont pour résultat l'augmentation des capitaux propres autres que les augmentations provenant des apports des participants aux capitaux propres.
• Charges : les charges sont des diminutions d'avantages économiques au cours de l'exercice sous forme de sorties ou de diminutions d'actifs, ou de survenance de passifs qui ont pour résultat de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux participants aux capitaux propres.

Comptabilisation des éléments des états financiers

Un article qui satisfait à la définition d'un élément doit être comptabilisé si :

• il est probable que tout avantage économique futur qui lui est lié ira à l'entreprise ou en proviendra ;
  et
• l'article a un coût ou une valeur qui peut être évalué de façon fiable.

Un article qui possède les caractéristiques essentielles d'un élément mais qui ne satisfait pas aux critères de comptabilisation peut néanmoins mériter une information dans les notes annexes, textes explicatifs ou tableaux supplémentaires.

Evaluation des éléments des états financiers

L'évaluation est le processus consistant à déterminer les montants monétaires auxquels les éléments des états financiers vont être comptabilisés et inscrits au bilan et au compte de résultat. Ceci implique le choix de la convention appropriée d'évaluation, qui peut être :

• le coût historique ;
• le coût actuel ;
• la valeur de réalisation ou de règlement ;
• la valeur actuelle (c'est-à-dire la valeur actualisée des entrées ou des sorties nettes futures de trésorerie).

Concepts de capital et de maintien du capital

Un concept financier de capital est adopté par la plupart des entreprises pour préparer leurs états financiers. Selon un concept financier de capital, tel que celui de l'argent investi ou du pouvoir d'achat investi, le capital est synonyme d'actif net ou de capitaux propres de l'entreprise.
Selon un concept physique de capital, tel que la capacité opérationnelle, le capital est considéré comme la capacité productive de l'entreprise, fondée, par exemple, sur les unités produites par jour.
Le choix du concept de capital approprié pour une entreprise doit être fondé sur les besoins des utilisateurs de ses états financiers.

En termes généraux, une entreprise a maintenu son capital si elle a autant de capital à la clôture de l'exercice qu'elle en avait à l'ouverture de l'exercice.

Le choix des conventions d'évaluation et du concept de maintien de capital détermine le modèle comptable utilisé pour la préparation des états financiers.

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