Le Conseil National de la Comptabilité (CNC) a publié, le 4 octobre 2007, la lettre de commentaires qu'il a transmise à l' International Accounting Standards Board (IASB) concernant son projet de référentiel IFRS pour les PME.

Cette lettre est composée de trois parties : des commentaires généraux sur le projet ; les réponses aux questions posées par l'IASB (annexe 1) ; des remarques présentées section par section composant le projet de Norme (annexe 2).

I - Commentaires généraux

Un champ d'application laissé à l'initiative des juridictions locales ou régionales

Des critères autres que les modalités de financement, comme la taille, le rattachement à un groupe coté, la présence d'investisseurs financiers au capital, peuvent être retenus pour définir le champ d'application. Toutefois, le CNC estime que la définition du champ d'application ne doit relever que de la seule compétence des juridictions nationales ou régionales, mais pas de l'IASB. Pour autant, l'IASB peut fournir des indications pour aider les juridictions locales dans leur prise de décision pour définir le champ d'application de la norme.

Il serait préférable d'opter pour un titre tel que "IFRS simplifiés" qui serait plus en adéquation avec la finalité de la norme.

Des utilisateurs communs mais avec des besoins différents

Le CNC considère que les besoins des utilisateurs d'états financiers de PME sont différents de ceux d'entités cotées car ils s'inscrivent dans une perspective à plus long terme. C'est pourquoi le CNC estime qu'il convient de privilégier les principes d'évaluation qui contribuent à la valorisation à long terme des PME.

De plus, du point de vue du CNC, les besoins du dirigeant, qui peut être l'actionnaire majoritaire, doivent également être pris en compte parmi les utilisateurs des états financiers des PME. Tant au niveau du rapport coût / avantages que pour la fiabilité de l'information, il n'est pas concevable de dissocier l'information interne sur laquelle repose la comptabilité de gestion du dirigeant de celle du reporting à destination des tiers.

Renforcer l'autonomie de l'IFRS pour les PME

L'IFRS pour les PME doit être réellement autonome ainsi que le processus de mise à jour. Le CNC estime que l'objectif de simplification est plus important que celui de maintenir IFRS pour les PME en accord avec le full IFRS. En effet, lorsqu'une disposition divergente d'IFRS pour les PME constitue une véritable simplification, elle doit être retenue.

Pour que la norme soit autonome, il faut supprimer tous les renvois aux IAS ou IFRS (cf. annexe 1). La Norme doit prévoir tous les traitements permettant aux PME de comptabiliser l'ensemble des transactions qu'elles peuvent réaliser.

Une clarification de la hiérarchie telle qu'elle est prévue aux paragraphes 10.3 et 10.4 renforcerait l'autonomie de la Norme pour les PME. Pour exercer son jugement, le dirigeant doit pouvoir se référer clairement et dans l'ordre suivant :

• aux dispositions et commentaires de l'IFRS pour les PME ;
• aux définitions et critères d'évaluation et de comptabilisation du cadre PME ;
• et sans aucune obligation, aux IFRS complètes, aux positions officielles d'autres normalisateurs ou d'autres litératures comptables ou des pratiques reconnues des industries dans la mesure où cela n'est pas contraire aux principes d'IFRS pour les PME.

Enfin, l'autonomie repose sur une explicitation claire du statut de l'ensemble des traitements couverts par les IFRS et les interprétations y afférentes. Ainsi, il est indispensable que l'IFRS pour les PME lève toute ambiguïté sur les traitements faisant l'objet d'interprétations de l'IFRIC, soit en intégrant les mesures correspondantes en les ayant adaptées à l'environnement PME, soit en excluant clairement leur application.

Un processus de mise à jour autonome

Pour préserver cette autonomie, l'IASB doit prévoir un processus de mise à jour adapté. D'une manière générale, le CNC souligne que les PME, dont les moyens sont plus limités, ont besoin d'un référentiel stable. Cela suppose que les définitions et les principes de comptabilisation et d'évaluation soient suffisamment établis avant d'être intégrés dans l'IFRS pour les PME. Cela suppose également une autonomie suffisante pour éviter qu'une modification des IFRS ou une interprétation de l'IFRIC ne puisse remettre en cause un traitement prévu par l'IFRS pour les PME. Un processus spécifique et adapté doit être mis en place.

Quant au processus de mise à jour, le CNC souhaite qu'au sein de l'IASB ou de l'IFRIC, un staff soit dédié à l'élaboration et l'interprétation des sections de la Norme, pour se donner les moyens d'appliquer ce que propose l'exposé-sondage, à savoir un processus distinct d'exposé-sondages et d'interprétations.

Facilité de compréhension de la norme

Pour que la norme soit réellement autonome, elle doit être compréhensible et lisible sans que les préparateurs aient à se référer au "Bound Volume IFRS" pour établir les états financiers. Certaines sections doivent être complétées, en intégrant les définitions au lieu de les reporter dans le glossaire, en insérant des explications et de la guidance supplémentaire, ainsi que des exemples d'application adaptés au niveau des PME.

Enfin, il doit être noté que la traduction littérale de la norme, ne facilite par sa lecture, par des préparateurs de comptes et des utilisateurs moins avertis, que ceux qui pratiquent l'application des normes internationales pour les comptes consolidés de groupes cotés. Il est nécessaire de trouver une solution pour adapter, et non pas simplement traduire, la norme dans les différentes langues pour qu'elle soit plus explicite pour des PME dont les employés ne sont pas forcément bilingues.

Envisager d'autres mesures de simplification des règles de comptabilisation et d'évaluation

Compte tenu de la nature de la cible visée, une PME de 50 salariés, des simplifications supplémentaires des règles de comptabilisation et d'évaluation sont nécessaires pour ne pas aggraver la lourdeur administrative et maintenir un rapport coût / avantages favorable. Des simplifications sont indispensables sur des sujets clefs comme les regroupements d'entreprises (option d'amortissement ou de dépréciation du goodwill, non reconnaissance des actifs et passifs éventuels), la comptabilisation des actifs et passifs financiers et des couvertures, les contrats de location financement, les produits des activités ordinaires.

Des sujets moins importants peuvent être simplifiés, comme par exemple les critères de classification des éléments courants et non courants à l'actif et au passif du bilan (voir sections 3 à 8), ou le réexamen de la valeur résiduelle et de la durée d'utilité des actifs incorporels seulement en cas de variation des indicateurs internes ou externes (voir section 17) et pas annuellement.

II - Réponses aux questions de l'IASB

Question 1 - Document autonome

Le CNC est d'accord sur le principe d'autonomie du référentiel mais, comme indiqué dans la lettre de couverture (voir ci-dessus), il considère que cet objectif n'est pas rempli.

Par ailleurs, en dépit de nombreux renvois aux IAS ou IFRS, certaines transactions qui sont courantes pour les PME ne sont pas traitées par l'IFRS pour les PME. Il s'agit :

• des opérations sous contrôle commun ;
• des acquisitions inversées ;
• de l'actualisation ;
• des actifs et passifs financiers (voir les commentaires section 11 dans la partie 3) ;
• de l'information financière dans les économies hyperinflationnistes.

Les commentaires qui pourraient être supprimés concernent les activités abandonnées et les actifs et passifs financiers (voir les commentaires section 11 dans la partie 3).

Question 2 - Simplifications dans la comptabilisation et l'évaluation que le Conseil a adoptées. Y'en a-t-il d'autres?

Le CNC propose différentes mesures de simplifications concernant les thèmes suivants :

• classification des locations financières ;
• évaluation des actifs loués ;
• acquisition et cession d'intérêts minoritaires ;
• actifs non courants destinés à être vendus ;
• actifs et passifs financiers ;
• paiements fondés sur des actions.

Question 3 - Simplifications en matière de comptabilisation et d'évaluation que le Conseil a examinées mais n'a pas adoptées

Concernant le traitement de tous les régimes d'avantages du personnel comme des régimes à cotisations définies, le CNC est d'accord avec les propositions de l'exposé-sondage de traiter les avantages postérieurs à l'emploi et les retraites en tant que régime à prestations définies, lorsqu'applicable.

Concernant la non comptabilisation des paiements fondés sur des actions, le CNC est favorable à la comptabilisation en charges des paiements fondés sur des actions, même si les méthodes de valorisation devraient être adaptées à l'environnement des PME.

Concernant les impôts différés, leur comptabilisation ne pose pas de difficultés pour les comptes consolidés. Le CNC s'interroge toutefois sur l'application des dispositions de la section 28 "Impôt sur le résultat" qui ne comporte pas d'adaptations pour les comptes individuels des entités.

Question 4 - Tous les choix de méthodes comptables dans les IFRS complètes devraient-ils être disponibles aux PME ?

Le CNC considère que l'IFRS pour les PME, ayant vocation à s'appliquer au plan mondial, doit laisser le maximum d'options de comptabilisation afin de pouvoir répondre aux besoins des préparateurs et des utilisateurs de cultures différentes.

Question 5 - Coûts d'emprunt

Le CNC souhaite que les options de comptabilisation des coûts d'emprunt selon le modèle de la comptabilisation en charges ou selon le modèle de la capitalisation soient maintenues pour les PME.

Question 6 - Sujets non abordés dans le projet de l'IFRS pour les PME

Voir les commentaires de la question 1.

Question 7 - Renvoi général aux IFRS complètes

Comme indiqué dans la lettre de couverture (cf. ci-dessus), le CNC souhaite une réelle autonomie du référentiel. La hiérarchie proposée aux paragraphes 10.3 et 10.4 répond à cet objectif.

Question 8 - Caractère adéquat des commentaires

Le CNC souhaite que le guide d'application soit plus complet. Cette norme qui s'adresse aux PME doit être plus didactique. Des développements doivent être ajoutés comme en matière d'exemples d'états financiers fournis par le guide d'application. Le CNC note que l'état de variation des capitaux propres prévu par la section 6 ainsi que le tableau des flux de trésorerie selon la méthode directe prévu par la section 7 ne sont pas présentés et doivent être fournis.

Question 9 - Caractère adéquat des informations à fournir

La norme prévoit que les tableaux de variation fournissent l'information sur deux exercices, ce qui impose le traitement de données relatives à trois exercices. Le CNC estime que ces traitements pourraient être limités à l'exercice de référence (situation au début et à la fin de l'exercice).

Par ailleurs, lorsqu'une entité publie de manière exceptionnelle des états financiers intermédiaires, la préparation de ces états est facilitée par la possibilité pour l'entité d'utiliser ses états financiers annuels de la période antérieure comme information comparative intermédiaire de la période antérieure, lorsqu'il est impossible d'établir les états financiers pour la période comparative intermédiaire. Cette possibilité devrait être généralisée à tous les cas et non pas uniquement lorsque la préparation des états financiers pour la période intermédiaire comparative précédente est difficilement réalisable.

Question 10 - Guide de transition

Pour l'application de la section, le paragraphe 38.1 ne fait pas de distinction entre la transition à partir des full IFRS ou à partir d'une autre référentiel comptable, i.e. un référentiel national.

Le CNC estime que ces deux situations doivent être traitées distinctement, l'IFRS pour les PME étant, par construction, plus proche des full IFRS qu'un autre référentiel comptable.

De manière générale, le CNC estime que la section manque de pédagogie et que des explications plus détaillées, à l'image de celle d'IFRS 1 "Première adoption des IFRS" sont nécessaires.

De même, les exceptions d'IFRS 1 ont été reprises sans analyse quant à leur adéquation à l'environnement des PME. Pour les actifs corporels, le CNC propose des mesures de simplification consistant à réallouer les valeurs nettes comptables au bilan d'ouverture en fonction des nouvelles définitions et avec une application prospective des nouvelles règles afin de limiter les retraitements rétrospectifs. Le CNC souligne par ailleurs, à la différence du bilan et du compte de résultat, la difficulté pour une PME de retraiter l'information contenue dans l'annexe. Dans cette optique, le CNC souhaite qu'il n'y ait pas de comparatifs pour les éléments de l'annexe (pour éviter la reconstitution de l'information de N-1).

Enfin, le CNC note qu'aucune disposition n'est prévue pour le passage de l'IFRS pour les PME aux IFRS complètes. Ce cas doit être traité dans la norme pour permettre aux PME d'appréhender les conséquences d'un tel passage.

Question 11 - Mise à jour de l'IFRS pour les PME

Le CNC souhaite qu'au sein de l'IASB ou de l'IFRIC, un staff soit dédié à l'élaboration et l'interprétation des sections de la norme, pour se donner les moyens d'appliquer ce que propose l'exposé-sondage, à savoir un processus distinct d'exposé-sondages et d'interprétations.

III - Commentaires détaillés par section

Voir la lettre de commentaires du CNC.

Pour télécharger (en anglais) la lettre de commentaires (440 Ko) du CNC.